El 7 de noviembre (2025) se publicó la reforma al Código Fiscal de la Federación, introduciendo cambios de gran envergadura en materia de fiscalización y litigio tributario; ante este escenario, ¿cuál es, desde una perspectiva crítica, la problemática estructural que subyace a la decisión del legislador de transitar hacia este nuevo modelo de fiscalización?
El punto de partida de esta reforma no es estrictamente fiscal, sino constitucional y de política criminal; el legislador tuvo que armonizar el Código Fiscal con la modificación al artículo 19 constitucional del 31 de diciembre de 2024, que introdujo como supuesto de prisión preventiva oficiosa cualquier actividad relacionada con falsos comprobantes fiscales. A partir de ahí surge la problemática estructural: al trasladar al ámbito fiscal una lógica penal de alta rigidez se genera un modelo en el que la autoridad debe reaccionar con rapidez ante cualquier indicio de falsedad, pero al mismo tiempo se reduce el espacio para matices, excepciones y garantías propias del derecho administrativo. Como consecuencia, la reforma amplía la noción de “falsedad” a comprobantes que, siendo auténticos en su forma, contienen información contraria a la realidad, ya sea porque la operación nunca se prestó, el bien no se entregó o el servicio nunca ocurrió.
A partir de esta inclusión conceptual sobre “falsos comprobantes fiscales”, ¿cómo debe distinguirse esta figura en sentido estricto, especialmente considerando que la reforma incorpora como falsedad no sólo lo apócrifo, sino también lo auténtico que documenta operaciones inexistentes?
La reforma obliga a abandonar la visión tradicional que asociaba los falsos comprobantes únicamente con documentos apócrifos o técnicamente inválidos. Hoy, el concepto se expande de manera muy significativa, ya que un “falso comprobante fiscal” ya no se limita a un cfdi inexistente, clonado o generado por un emisor no localizable; ahora incluye también aquellos comprobantes que, siendo auténticos en su forma —emitido por un csd válido, timbrado por un pac autorizado, con fecha, hora y datos coincidentes—, aun así pueden considerarse “falsos” si la información que contiene no refleja una operación real.
Esto significa que un cfdi se considera falso cuando documenta una operación que no ocurrió: un servicio que no se prestó, un bien que no se entregó o una actividad que nunca se materializó. Es decir, la falsedad ya no se ubica en el documento en sí, sino en la inexistencia de la operación que dice amparar.
Hay, entonces, una distinción en elación con el concepto de operaciones simuladas. ¿Cómo se compara este modelo de verificación con el procedimiento previsto en el artículo 69-B?
El artículo 69-B nace como un mecanismo excepcional y garantista para combatir operaciones simuladas, pero sin perder de vista que el contribuyente debe contar con un tiempo razonable para aportar pruebas, acreditar la materialidad y desvirtuar la presunción de inexistencia. El nuevo modelo rompe parcialmente esa lógica, ya que bajo la figura de los “falsos comprobantes fiscales” la autoridad puede reaccionar desde el inicio con medidas más drásticas y en plazos mucho más cortos. La presunción no se construye mediante un procedimiento escalonado, sino que puede derivar de verificaciones expeditas, cruces de información automatizados o inconsistencias detectadas en tiempo real.
Cuando se afirma que la autoridad puede reaccionar desde el inicio con medidas más drásticas y en plazos significativamente reducidos, ¿esto implica la existencia de un nuevo esquema?
Así es, se adhiere un requisito al cfdi establecido en el artículo 29-A; la recién creada fracción IX del citado numeral advierte que la comprobación debe amparar operaciones existentes, verdaderas o actos jurídicos reales; de modo que los comprobantes fiscales que no cumplan con el requisito establecido en esta fracción se considerarán falsos para efectos del Código Fiscal de la Federación. A partir de esto, la autoridad, dentro de sus facultades de comprobación, vertidas en el artículo 42, están autorizadas para practicar visitas domiciliarias, con el fin de auditar las diferentes observancias señaladas en la fracción V; es así que, entre éstas, se encuentra la de verificar que los cfdi amparen operaciones existentes, verdaderas, o actos jurídicos reales.
En consecuencia, el tercer párrafo de este artículo 42 determina que ante este supuesto la autoridad estará facultada para conducir el procedimiento vertido en el 49 bis, que opera como un mecanismo de verificación inmediata orientado a corroborar la realidad económica de la operación cuestionada. De este modo, la presunción derivada del artículo 29-A, fracción IX, se convierte en el detonante procedimental que activa un modelo de fiscalización más reactivo y concentrado, distinto al esquema tradicional de revisión.
Cuáles son las características del esquema de visita domiciliaria especial que guarda el artículo 49 bis?
Su naturaleza especial y focalizada, ya que no se trata de una auditoría integral, sino de una visita orientada exclusivamente a verificar la existencia material de la operación amparada en un comprobante que la autoridad presume “falso”; esto quiere decir que es contrario a la realidad económica o emitido sin cumplir los requisitos del artículo 29-A, fracción IX. El 49 bis permite que la verificación se despliegue prácticamente desde el momento en que la autoridad detecta el indicio, reduciendo los tiempos de preparación, de requerimiento e, incluso, de análisis previos. Es una visita que se activa como reacción temprana ante inconsistencias, cruces de información o alertas sistémicas. Al ser un procedimiento prácticamente exprés, implica un régimen de consecuencias inmediatas, ya que la autoridad puede, desde la visita, advertir omisiones sustantivas, inconsistencias graves o ausencia de elementos materiales, lo que potencialmente impacta en la presunción de falsedad del comprobante y habilita actuaciones posteriores más severas.
¿Por qué señala que implica un régimen de consecuencias inmediatas?
Cuando afirmo que el artículo 49 bis implica un régimen de consecuencias inmediatas me refiero a que el propio procedimiento está diseñado para generar efectos jurídicos desde el momento en que se notifica la orden de visita. El ejemplo más claro es la suspensión automática de los comprobantes presumidos como falsos, prevista expresamente en la fracción I del artículo 49 bis, sin necesidad de una resolución previa y sin aplicar el procedimiento ordinario de restricción previsto en el artículo 17-H bis. Es decir, la autoridad no espera a realizar la visita ni a levantar actas parciales: la suspensión se activa ipso facto con la orden.
En materia de estándar probatorio para el contribuyente, ¿cuáles son las consideraciones que se deben tomar en cuenta para identificarse y adminicularse claramente con el hecho o la observación que se pretenda desvirtuar?
El contribuyente no puede ofrecer cualquier prueba: sólo serán admisibles las que tengan una conexión directa e inmediata con el objeto de la visita, es decir, con la operación específica cuya materialidad se cuestiona. Además, la prohibición de pruebas con potencial “dilatorio” introduce un margen subjetivo que puede traducirse en rechazo de evidencias relevantes bajo el argumento de falta de inmediatez. Además de quedar limitado a documentos, contratos, entregas, registros y evidencia material estrictamente relacionada con la operación señalada, lo cual puede ser problemático cuando la materialidad se prueba a través de cadenas de actos y no mediante un solo documento aislado.
La exigencia de que la prueba no derive de fuentes ilícitas ni haya sido previamente anulada es lógica en términos jurídicos, pero en el contexto del 49 bis se convierte en una segunda capa de filtros que reduce aún más el margen defensivo. En síntesis, el legislador configura un modelo probatorio cerrado que favorece la verificación inmediata y limita la amplitud de la defensa.
En lo concerniente a la etapa probatoria del presente procedimiento, ¿cuáles son los términos legalmente establecidos para el ofrecimiento y el desahogo de los medios de prueba?
El artículo 49 bis establece un calendario probatorio sumamente comprimido. Una vez que se levanta el acta final de la visita domiciliaria especial, el contribuyente únicamente dispone de cinco días hábiles para ofrecer las pruebas con las que pretenda desvirtuar la presunción de falsedad respecto de los comprobantes sujetos a verificación. Este plazo es perentorio y no admite prórrogas, de modo que cualquier medio de prueba presentado fuera de ese lapso será legalmente inadmisible. En cuanto al desahogo, la regla también es estricta: la autoridad fiscal deberá valorar y resolver respecto de las pruebas dentro de los 15 días hábiles siguientes a su ofrecimiento. El procedimiento no prevé etapas de requerimientos adicionales, periodos de ampliación ni mecanismos para subsanar deficiencias formales. La autoridad analiza lo presentado dentro del plazo y emite resolución en ese margen temporal.
Una vez concluida la etapa probatoria, ¿cuáles son las consecuencias para el contribuyente cuando la autoridad determina que sí o que no desvirtuó la presunción de falsedad de los comprobantes?
El procedimiento del 49 bis concluye con una resolución de la autoridad que puede tener dos efectos diametralmente opuestos; en el primer escenario, cuando el contribuyente logra desvirtuar la presunción de falsedad, la autoridad debe dejar sin efectos la suspensión de la emisión de los comprobantes cuestionados. Esto significa que las operaciones verificadas recuperan su validez fiscal y el contribuyente queda liberado de la imputación que motivó la visita. En términos prácticos, la autoridad reconoce la materialidad de la operación y la situación vuelve a la normalidad.
El segundo escenario es mucho más severo, ya que si la autoridad concluye que el contribuyente no desvirtuó la presunción, los comprobantes se consideran falsos con efectos generales. Esto implica que las operaciones amparadas por esos cfdi no producen —ni produjeron— efecto fiscal alguno. Jurídicamente, se trata de una nulidad sustantiva que afecta deducciones, acreditamientos, ingresos, comprobantes relacionados y cualquier efecto fiscal derivado.
Esta resolución activa directamente la consecuencia prevista en el artículo 17-H, fracción XIII, del Código Fiscal, que implica la cancelación del certificado de sello digital cuando el contribuyente emite comprobantes fiscales falsos. De esta manera, un procedimiento que inició como verificación focalizada puede desembocar en la imposibilidad general de emitir cfdi, lo que prácticamente inmoviliza al contribuyente dentro del sistema fiscal.
En caso de que la autoridad determine la falsedad de los comprobantes fiscales, ¿cuál es el tratamiento aplicable a los contribuyentes terceros que recibieron los cfdi emitidos por el contribuyente previamente señalado?
Cuando la autoridad declara falsos los comprobantes de un contribuyente, su nombre y su rfc se publican en el Portal del Sistema de Administración Tributaria y en el Diario Oficial dentro de los 45 días hábiles siguientes. A partir de esa publicación, los terceros que hayan recibido esos cfdi cuentan con 30 días naturales para revertir los efectos fiscales que les hubieran dado, mediante declaración complementaria. Si no lo hacen, la autoridad les restringirá temporalmente el uso de su certificado de sello digital conforme al artículo 17-H bis, fracción XIV. En otras palabras, el tercero debe corregir oportunamente, aun si actuó de buena fe, o enfrentará una afectación directa en su capacidad de emitir cfdi.
Este modelo de verificación inmediata y sus efectos sobre emisores y terceros refleja un enfoque más rígido y preventivo por parte de la autoridad. En ese sentido, la reforma también endurece el régimen para garantizar el interés fiscal en juicio. ¿Cómo se articula este nuevo enfoque con las reglas renovadas sobre garantías y qué cambios estructurales observa en esta materia?
El nuevo régimen de garantía del interés fiscal responde a la misma lógica preventiva que observamos en el 49 bis: anticipar los efectos de una posible omisión, reducir espacios de defensa y asegurar que el fisco tenga mecanismos inmediatos para proteger la recaudación. La reforma elimina o restringe varias modalidades de garantía que tradicionalmente habían permitido al contribuyente litigar sin afectar su operación, y fortalece otras que implican cargas económicas mucho más altas.
La reforma transforma el menú de garantías, antes potestativo, en un orden obligatorio que inicia con el billete de depósito. ¿Qué implicaciones tiene esta reconfiguración para la libertad del contribuyente de elegir la garantía más adecuada a su realidad financiera?
La reforma abandona por completo el modelo tradicional en el que el contribuyente podía elegir, de manera potestativa, la modalidad de garantía más acorde con su realidad económica. En su lugar, introduce un esquema de orden obligatorio que inicia, sin excepción, con el billete de depósito. Esta reconformación implica una pérdida sustancial de libertad para el contribuyente, porque ya no puede optar por la vía menos onerosa o más eficiente, sino que debe seguir una secuencia rígida impuesta por el legislador.
El problema central es que este orden no responde a la lógica histórica de eficacia administrativa, sino a una política de asegurar liquidez inmediata para el fisco. La prelación parte del supuesto de que la garantía más “idónea” es aquella que se materializa en dinero, aun cuando eso implique tensionar la capacidad financiera del contribuyente o comprometer su flujo operativo. En la práctica, esto transforma el sistema de garantías en un mecanismo de conversión forzada a efectivo, dejando a modalidades como el embargo administrativo —que durante años fue un medio seguro, ágil y equilibrado— relegadas casi al último nivel.
Con base en el desequilibrio que señalas caracteriza a esta reconfiguración, ¿por qué se habla de una afectación a la capacidad del contribuyente?
En tanto que antes la garantía funcionaba como un instrumento para equilibrar la relación procesal entre autoridad y contribuyente, ahora se convierte en una obligación escalonada que restringe la capacidad del contribuyente para litigar sin afectar su liquidez. No es una simple modificación técnica: es un cambio de filosofía, en el que el interés fiscal prevalece sobre la flexibilidad y la proporcionalidad que tradicionalmente caracterizaban a este régimen.
La reforma obliga a garantizar primero con billete de depósito hasta el “importe máximo de capacidad económica”. ¿Cómo debe interpretarse jurídicamente esta noción?
El concepto de “importe máximo de capacidad económica” es, quizá, uno de los elementos más problemáticos de la reforma, porque no corresponde a la noción clásica de capacidad económica que utiliza el derecho tributario. En materia fiscal, la capacidad económica suele vincularse con el principio de proporcionalidad tributaria, es decir, con la aptitud de un contribuyente para contribuir al gasto público en función de su riqueza o de sus ingresos. Sin embargo, aquí el término se emplea en un sentido completamente distinto.
En el contexto del artículo 141, “capacidad económica” no se refiere a la aptitud para pagar impuestos, sino a la aptitud para garantizar un crédito sin poner en riesgo la viabilidad del negocio. Se trata de una capacidad económica “operativa”, ligada al flujo de efectivo disponible, a la liquidez inmediata y a los recursos que puedan inmovilizarse sin afectar la continuidad de la empresa. Pero el legislador no define este concepto ni establece criterios para determinarlo, lo que deja una zona gris interpretativa considerable.
¿Se podría afirmar que este vacío representa un desafío hermenéutico?
Si, este vacío genera un desafío hermenéutico en dos sentidos: primero, porque la autoridad podría interpretar la capacidad económica de manera expansiva, presumiendo liquidez donde en realidad hay compromisos financieros, cuentas por pagar o flujos comprometidos, y segundo, porque obliga al contribuyente a acreditar, de manera casi contable y documental, hasta dónde llega su capacidad de garantizar en efectivo sin poner en riesgo su operación. El riesgo es evidente: sin una definición normativa, la capacidad económica se convierte en un concepto abierto a discrecionalidad administrativa. La falta de parámetros objetivos ―por ejemplo, índices de liquidez, razones financieras, flujos netos, cargas operativas― permite que la autoridad presuma capacidad donde no la hay, trasladando al contribuyente una carga probatoria compleja y potencialmente desproporcionada.
Al exigir efectivo como primera vía de garantía algunos especialistas señalan que esta reforma incentiva al contribuyente a “pagar y no litigar”. ¿Comparte esta apreciación? ¿Estamos ante un mecanismo indirecto de inhibición de procedimientos administrativos?
Sí, existe un riesgo real de que la reforma funcione como un mecanismo indirecto de inhibición del litigio en materia fiscal, pues exige que la primera modalidad de garantía sea el billete de depósito —es decir, efectivo inmovilizado—; el legislador introduce una carga económica tan alta que para muchos contribuyentes litigar deja de ser una opción viable. Y esto no es un efecto colateral: es una consecuencia previsible del diseño normativo.
En la práctica, garantizar en efectivo implica inmovilizar recursos que normalmente se destinan a nómina, proveedores, costos operativos, pago de obligaciones financieras y mantenimiento del negocio en marcha. Para empresas con márgenes estrechos, alta rotación de capital o flujos comprometidos, separar una suma equivalente al crédito fiscal (más accesorios y actualizaciones) no sólo es difícil: puede ser incompatible con la supervivencia operativa de la entidad.
Se ha insistido en la “materialidad” desde el procedimiento del 69-B y ahora se refuerza con el 29-A, fracción IX y el 49 bis. ¿Diría usted que el eje de la defensa fiscal en 2026 ya no será sólo contable o jurídico, sino de gestión de evidencias y controles internos?
Sin duda. El eje de la defensa fiscal en 2026 ya no es sólo contable ni solamente jurídico; es, sobre todo, un tema de gestión de evidencias y de controles internos. El 69-B puso en la mesa la materialidad como categoría central; el 29-A, fracción IX, ahora la positiviza al exigir que todo cfdi ampare operaciones existentes, verdaderas y actos jurídicos reales, y el 49 bis lleva esa lógica al terreno procedimental, permitiendo a la autoridad verificar en campo, casi en tiempo real, si detrás del comprobante hay sustancia económica.
¿Qué tanto cambia este nuevo paradigma las estrategias de defensa fiscal?
Esto cambia radicalmente el perfil de la defensa. Antes se podía pensar en una estrategia centrada en papeles de trabajo, conciliaciones contables y argumentos estrictamente normativos. Hoy eso es insuficiente. La autoridad ya no se queda en el cfdi y la póliza contable; quiere ver contratos con fecha cierta, evidencia de entregas, estados de cuenta bancarios, carta porte, permisos regulatorios, expedientes de proveedores, trazabilidad de pagos y una lógica de negocio consistente. En otras palabras, ya no basta con “tener facturas”; ahora hay que poder demostrar que lo que dicen esas facturas realmente ocurrió.
Pareciera que se busca reforzar esta cultura de cumplimiento por parte de las empresas. ¿Considera que las nuevas estrategias de defensa se orientan a esta prevención a partir del cuidado normativo?
El corazón de la defensa se desplaza hacia el terreno del compliance interno: políticas claras de facturación y recepción de cfdi, expedientes robustos de clientes y proveedores, revisión sistemática de constancias de situación fiscal y opiniones de cumplimiento, controles sobre métodos y formas de pago, uso correcto de claves de producto e iva, y contratos bien estructurados y documentados. El litigio se vuelve la parte final de la película; la primera parte se juega dentro de la empresa, en cómo documenta, cómo controla y cómo ordena su información. El contribuyente que llegue a un 69-B o a un 49 bis sin haber hecho esa tarea previa de organización y control interno prácticamente llega en desventaja. En cambio, quien entiende que la materialidad hoy se construye día a día —con evidencia verificable y coherente— tendrá muchas más posibilidades de defenderse con éxito aun en este entorno mucho más agresivo de fiscalización.
Finalmente, maestro, si tuviera que resumir en una sola recomendación estratégica para 2025-2026, pensando en este nuevo entorno de falsos comprobantes, 29-A, fracción IX, 69-B y 49 bis, ¿cuál sería el mensaje que le daría hoy a los contribuyentes: por dónde empezar y qué es lo primero que deben corregir?
Es necesario comenzar a reconstruir la trazabilidad: cada operación debe poder contarse, probarse y sostenerse sola. En el nuevo entorno 2025-2026 ya no importa lo que dice la factura, sino todo lo que la rodea: contratos, pagos, entregas, transporte, permisos, fecha cierta, actividad económica, infraestructura del proveedor, controles internos, carpetas de soporte, contabilidad congruente y evidencia verificable.
El 29-A, fracción IX exige existencia real.
El 69-B exige capacidad operativa.
El 49bis exige evidencias inmediatas en una visita exprés.
Si un solo eslabón falta, la operación se cae. En el nuevo entorno fiscal, el punto de partida es prepararse como si la autoridad fuera a visitar mañana. Esto implica construir expedientes sólidos de proveedores y clientes, es decir, constancia fiscal vigente, opinión de cumplimiento, contratos con fecha cierta, evidencia operativa (entregas, bitácoras, pagos bancarios que coincidan con el cfdi) y verificación de que lo facturado corresponde realmente a la actividad económica.
